اشاره: آنچه در پي مي‌آيد دومين و آخرين بخش از مقاله پژوهشي در مورد " توصيه‌هاي بين‌المللي در باب موازين و معيارهاي شفافيت مالي(بودجه‌اي)" است كه به بررسي و تحليل مفاد دو گزارش صندوق بين‌المللي پول؛ "مجموعه تجربيات مفيد صندوق در باب شفافيت بودجه‌اي" و "دستورالعمل شفافيت بودجه‌اي" مي‌پردازد.
سرويس مسائل راهبردي ايران به دنبال بررسي سياست‌ها و روش شناسي نظام بودجه ريزي در ايران ، به منظور تسهيل دسترسي خبرنگاران سياستي و سياست پژوهان اقتصادي، آخرين بخش از متن كامل اين مقاله را كه حاصل پژوهشي با همين نام در دفتر مطالعات برنامه و بودجه مركز پژوهش‌هاي مجلس است، منتشر مي‌كند.
2 . دسترسي عام به اطلاعات
يكي از عناصر ضروري شفافيت، دسترسي عام به اطلاعات بودجه‌اي است. اصول و تجربيات مدرن در اين زمينه به نوع اطلاعاتي مربوط مي‌شود كه بايد به آنها دسترسي باشد، و نيز ابزار تعهد صريح مسوولان كه اين اطلاعات به موقع انتشار خواهد يافت. « مجموعه» توصيه مي‌كند كه " مردم بايد به اطلاعات گذشته ، حال و پيش‌بيني عمليات بودجه‌اي آينده دولت دسترسي كامل داشته باشند". (48) « مجموعه » گزيده تجربيات مربوط به ارائه اطلاعات را در چهار زمينه زير توصيه مي‌كند:
1) پوشش سالانه بودجه؛
2) خروجي‌ها و پيش‌بيني‌ها،
3) ديوان اقتضايي صرف هزينه‌هاي مالياتي
4) بدهي‌ها و دارايي‌هاي مالي و عمليات شبه بودجه‌اي، بر اساس « مجموعه» : « بودجه سالانه بايد كليه عمليات دولت مركزي را در بر گيرد ودر مورد عمليات فرابودجه‌اي دولت مركزي نيز اطلاعاتي ارائه دهد. علاوه بر اين نيز در مورد درآمد و هزينه سطوح پايين‌تر دولت بايد اطلاعات مكفي ارائه شود تا بتوان وضعيت كلي بودجه‌اي دولت فراگير را به صورت تلفيقي ارائه داد ». (49)
بودجه دولت مركزي اغلب كانون توجه سياستگذاري بودجه‌اي را تشكيل مي‌دهد، در عين حال رعايت حداقل موازين ايجاب مي‌كند كه عمليات فرابودجه‌اي در اسناد بودجه و گزارش‌هاي حسابداري پوشش داده شود. هنگامي كه كارگزاري‌ها دولت مركزي مجاز مي‌شوند بخشي از هزينه‌هاي خود را مستقيما با برداشت از كارمزدها و عوارض دريافتي تامين مي‌نمايند، اين برداشت‌ها نيز بايد دراسناد بودجه و حسابداري منعكس شود.
به رغم اينكه هدف " مجموعه " دولت فراگير است، تجربه نشان مي‌دهد كه دريافت اطلاعات مورد نياز از زيرمجموعه دولت مركزي، واجد پيچيدگي‌هاي ويژه‌اي در واحدهاي زيرمجموعه است كه جمع‌آوري اطلاعات را محدود مي‌سازد. بنابراين امكان ناپذيري ارائه بودجه تلفيقي دولت فراگير براي همه كشورها به عنوان يك واقعيت پذيرفته شده است. در چنين مواردي ميتوان تلاش كرد كه لااقل عمليات گذشته دولت فراگير از طريق گزارش‌هاي حسابهاي ملي بررسي شود، مشروط به اينكه چنين گزارش‌هايي مبتني بر خروجي‌هاي بخش‌هاي مختلف دولت فراگير باشد. هنگامي كه گردآوري اطلاعات واقعي امكان‌پذير نباشد ميتوان با بهره‌گيري از بررسي نمونه‌اي بخش قابل توجهي از خروجي‌هاي بودجه‌اي دولت فراگير، به اين مهم همت گماشت. گزيده تجربيات توصيه مي‌كند كه پيش‌بيني خروجي‌هاي سال گذشته بودجه دولت فراگير در اسناد سال جاري دولت مركزي منظور شوند. (50)
به منظور دريافت تصوير كاملي از وضعيت جاري بودجه، اطلاعات مربوط به عملكرد گذشته بايد همراه با بودجه سالانه ارائه شود.« مجموعه » تاكيد دارد كه « اطلاعات قابل مقايسه با بودجه سالانه براي خروجي‌هاي دو سال قبل و پيش‌بيني اقلام كليدي مربوط به دو سال آتي بودجه بايد ارائه شود » (51). رعايت حداقل موازين ايجاب مي‌كند كه پيش‌بيني‌هاي اوليه و تجديد نظر شده براي بودجه دو سال قبل و خروجي‌هاي واقعي ( يا در صورتي كه خروجي‌هاي واقعي به دست نيامده باشند، خروجي هاي قابل انتظار ) در پيش‌بيني‌هاي بودجه لحاظ شوند. به اين ترتيب، ارزيابي عملكرد اخير دولت را مي توان نسبت به بودجه سنجيد، و چه بسا اين سنجش توجه را به مخاطرات پيش‌بيني يا سياستگذاري ، و به طور كلي واقع‌بنيانه بودن بودجه حاضر، جلب كند. هر گونه تغيير طبقه‌بندي يا ارائه اقلام در بخشنامه‌هاي بودجه سال‌هاي مختلف و دلايل اين تغييرات و تبعات مالي آنها، ولو به صورت تقريبي، بايد اعلام شود. اسناد بودجه همچنين بايد پيش‌بيني اقلام كليدي كلي براي سال آينده را نيز شامل شود(52).
در زمينه بدهي‌هاي احتمالي ( تعهدات مشروط )، تعهداتي كه تبعات زماني آنها به رخداد يا عدم رخداد رويدادهاي آينده بستگي دارد از قبيل تضمين وام‌ها تضمين‌هاي نرخ ارز، بيمه سپرده‌ها، غرامت‌ها ( مثلا شامل تعهدات دولت نسبت به شركت‌هاي خصوصي درچارچوب پروژه‌هاي زيربنايي كه از سوي بخش خصوصي تامين مالي شده‌اند يا شركت‌هاي خصوصي شده ) و نحوه ثبت يا عدم ثبت آنها در بودجه و بهترين گزينه‌ها در اين مورد در « دستورالعمل » به تفصيل بحث شده است (53). « مجموعه » توصيه مي‌كند كه « صورت‌هاي مالي حاوي تعريف ماهيت و اهميت بدهي‌هاي احتمالي (تعهدات مشروط) ، هزينه‌سازي و درآمدهاي مالياتي و عمليات شبه مالي بايد همراه با بودجه سالانه منتشر شود » (54). ملخص كلام اينكه گزينه بهتر ايجاب مي‌كند كه هزينه احتمالي هر بدهي احتمالي ( تعهد مشروط ) چنانچه به لحاظ فني قابل تخمين باشد، در بودجه آورده شود. علاوه بر ارزش كل حجم بدهي‌هاي احتمالي ( تعهدات مشروط ) در حال حاضر بهتر است كه اين نوع ديون به لحاظ رعايت موازين شفاف با بودجه سال قبل كه در آن سال هزينه شده ، گزارش شود.
هزينه‌هاي مالياتي عبارتند از : معافيت‌هاي مالياتي از پايه ماليات (55)، اعتبارات مالياتي كه از پايه ماليات كسر شده باشند، كاهش نرخ ماليات‌ها، و ماليات‌هايي كه پرداخت آنها به آينده موكول شده است ( از قبيل استهلاك شتابان) (56). اثرات تبعي آنها مشابه برنامه‌ريزي‌هاي هزينه‌هاي قطعي است . به عنوان مثال كمك به صنايع مي‌تواند از طريق برنامه‌هاي هزينه‌اي يا اعطاي امتيازات مالياتي انجام گيرد.
رعايت حداقل موازين ايجاب مي‌كند كه اسناد بودجه، داراي صورت هزينه‌هاي مالياتي اصلي دولت مركزي باشد كه شامل شرح مختصري در مورد ماهيت هر برنامه است تا لااقل ارزيابي توجيه و اهميت مالي آنها تا حدودي امكان‌پذير شود. لازمه اين امر اتخاذ تصميم در مورد شمار موضوعات است كه تعريف دقيق هزينه مالياتي (57) و پوشش صورت هزينه ، از جمله انواع ماليات كه مورد نظر و سطوحي از دولت است كه بايد آن را پيدا كنند. در اين موارد تجارب عملي كشورهايي كه اطلاعات مربوط به هزينه‌هاي مالي را انتشار مي‌دهند بسيار متفاوت است.
بهترين گزينه ، گزارشي تخميني از هزينه مالي تقريبي هر يك از اقلام است. اگرچه تضمين هزينه‌ها مي تواند مشكلات جدي در بر داشته باشد، گزارش هزينه تقريبي و اعلام مبناي تخمين به منظور عرضه آن براي بررسي‌هاي مستقل مي‌تواند شفافيت مديريت بودجه‌اي را به نحو بارزي تقويت كند.
در مورد شرح بيشتر عمليات شبه بودجه‌اي و تجارب برخي كشورها در اين زمينه ميتوان به متن « دستورالعمل» مراجعه كرد (58).
به منظور تعيين ميزان خالص بدهي‌ها، « مجموعه» خواستار انتشار منظم سطح و تركيب بدهي‌ها و دارايي‌هاي دولت مركزي است. هر دولتي با در اختيار داشتن اين اطلاعات بهتر مي‌تواند توانايي خود را در تامين منابع مالي براي اداره امور و انجام به موقع تعهداتش ارزيابي و جهت انجام كليه تعهداتش ميزان درآمدهاي آتي را برآورد كند. « مجموعه » توصيه مي‌كند كه، « دولت مركزي بايد اطلاعات مربوط به ميزان و تركيب بدهي‌ها و دارايي‌هاي مالي دولت را به طور مرتب انتشار دهد»(59). زير نظر داشتن تغييرات ميزان و تركيب بدهي‌ها و دارايي‌هاي عمومي، به لحاظ اينكه پايه و اساس رويكردهاي ارزيابي پايايي سياستگذاريهاي بودجه‌اي را تشكيل مي‌دهد، از اهميت ويژه‌اي برخوردار است. رعايت گزيده تجربيات همچنين ايجاب مي‌كند كه گزارشي نيز از دارايي‌هاي غير مالي در دسترس باشد. اگرچه اين روش مسائل جديد و متنوع از حسابداري را پيش رو قرار مي‌دهد، در عين حال اطلاعاتي نيز در زمينه عملكرد دولت در امر نظارت و بهره‌برداري از دارايي‌هاي غير مالي در اختيار مي‌گذارد و معياري براي الزام به نگهداري يا جايگزيني در آينده به دست مي‌دهد. همچنين ترازنامه‌اي تلفيقي از عمليات دولت مركزي را در اختيار مي‌گذارد كه حاوي اطلاعات كاملي درباره ميزان دارايي‌ها و ديون دولت مركزي است ودر ارزيابي پايايي عمليات دولت مورد استفاده قرار مي‌گيرد (60).
در زمينه بدهي‌هاي دولت، گزارش بدهي‌ها بايد انواع بدهي‌هاي دولت مركزي، شامل اوراق بهادار، سپرده‌ها را در بر گيرد. به منظور مقايسه تغييرات ميزان بدهي‌ها در هر مقطع از گزارش‌دهي ( فعلي وقبلي ) بايد ذكر شود . نحوه ارزيابي و روش آن ( مثلا تجديد ارزيابي ديون متكي به شاخص ) (61) به اضافه هرگونه مشخصات ابزارهاي بدهي (62) و هرگونه بدهي به حساب نيامده بايد تحت عنوان "اقلام يادداشتي " (63) درج شود. طبقه‌بندي و تعريف بدهي بايد با معيارهاي شناخته شده بين‌المللي ( مثلا دستورالعمل GFS يا OECD ) منطبق باشد.
بدهي‌ها بايد بر حسب تاريخ سر رسيد تفكيك و تحت سه عنوان كوتاه مدت ( كمتر از يكسال ) ميان مدت يا بلندمدت طبقه‌بندي شوند (64). تفكيك بدهي‌ها همچنين بايد حسب مورد ، بر اساس بخش‌هاي داخلي يا خارج كشور متبوع (65)، نوع ارز منشا بدهي ( شامل شاخص بندي ) ، بستانكار فعلي، و يا ابزار بدهي صورت پذيرد. هرگونه بدهي معوقه به تفكيك بدهي‌هاي معوقه ، بابت اصل يا بهره بدهي بايد اعلام شود. علاوه بر اين هرگونه معاوضه بدهي (66) بايد مشخص شود. رعايت حداقل موازين ايجاب مي‌كند كه ميزان و تركيب بدهي به صورت سالانه، با فاصله زماني حداكثر شش ماه گزارش شود. بدهي‌هايي كه بر مقوله سياستگذاري اثراتي چشمگير داشته باشند بايد به صورت سه ماهه اعلام شوند. بدهي‌ها بايد در بودجه دولت مركزي و در حسابهاي نهايي منعكس شوند. جزئيات گزيده تجربيات در اين زمينه‌ها در « معيارهاي ويژه نشر اطلاعات » (67) و « دستورالعمل» مندرج است (68).
گزارش دارايي‌هاي مالي بايد انواع دارايي‌هاي دولت مركزي را در زمان گزاش و نيز در تاريخ گزارش پيشين پوشش دهد. گزارش همچنين بايد نحوه حسابداري مورد استفاده در ارزيابي دارايي‌ها را به روشني توضيح دهد.
دارايي‌هاي مالي آن دارايي‌هايي هستند كه دولت مي‌تواند با آنها ديون يا تعهدات خود را تسويه كند يا آن ها را به مصرف هزينه‌هاي آتي خود برساند. دارايي‌هاي مالي كه بايد گزارش شوند شامل نقدينگي يا معادل نقدينگي (69)؛ ديگر دارايي‌هاي پولي از قبيل طلا و سرمايه‌گذاري ، و وام‌ها و پيش‌پرداخت‌ها مي‌شود. علاوه بر گزارش دارايي‌هاي مالي بر اساس اين نوع طبقه‌بندي، تفكيك‌هاي بيشتري نيز بايد در طبقه‌بندي صورت بگيرد. مثلا سرمايه‌گذاري‌ها را ميتوان به اوراق بهاداري كه مستقيما قابل فروش هستند، مشاركت در شركت‌هاي خصوصي، سرمايه‌گذاري در سبد اوراق بهادار شركت‌هاي خصوصي و سرمايه‌گذاري در سازمان‌هاي بين‌المللي تفكيك كرد. بستانكاري وام‌ها و پيش‌پرداخت‌ها مي‌تواند بر اساس بخش ( مثلا وام‌هاي كشاورزي، وام‌هاي دانشجويي و وام‌هاي مسكن ) و در درون بخش برحسب برنامه‌هاي عمده وام تفكيك شود.
هرگونه مشخصه ويژه دارايي‌هاي مالي، از قبيل استفاده از آنها به عنوان وثيقه وام يا بدهي‌هاي مشخص ديگر، يا هر گونه محدوديت در استفاده از يك دارايي يا درآمد حاصل از آن بايد به عنوان " اقلام يادداشتي" گزارش شوند. هر گونه دارايي مالي كه در گزارش آورده نشده نيز بايد توجه داده شود. گزارش دارايي‌هاي مالي بايد در فواصل زماني مشابه گزارش بدهي‌ها ارايه شود.
« مجموعه » مقرر مي‌دارد كه « انتشار به موقع اطلاعات بودجه‌اي بايد علنا به جامعه تعهد شود» (70). به‌گزيني تجربه‌ها در دو مورد 1) تعهد انتشار؛ و 2 ) زمان انتشار ، در «مجموعه» مورد تاكيد قرار گرفته است. «مجموعه» تاكيد مي‌ورزد كه، « نسبت به انتشار اطلاعات بودجه‌اي (مثلا قانون بودجه) بايد تعهدات ويژه پذيرفته شود » (71). اينكه اطلاعات بودجه‌اي به دلخواه منتشر شوند يا ملاحظاتي از قبيل زمان، ميزان و مخاطبان اين اطلاعات، به اعتبار دولت لطمه خواهد زد. غالبا اين احساس براي دولت به وجود مي‌آيد كه در مورد نشر اطلاعاتي كه جنبه مثبت‌تر دارند، پيشگام‌تر از اطلاعات منفي باشد. عدم انسجام در اجراي سياست اشاعه تمام و كمال و به موقع اطلاعات مي‌تواند وضعيت واقعي بودجه‌اي را شديدا با نا‌اطميناني مواجه سازد.
دولت براي حفظ اعتبارش بايد خود را متعهد به انتشار اطلاعات بودجه‌اي در فواصل منظم سازد. بنابراين رعايت حداقل معايرهاي ايجاب مي‌كند كه يك اطلاعيه در مورد روش گزارش‌دهي انتشار يابد. چنين تعهدي بايد در قانون لحاظ شود و يا با تعهد به تبعيت از موازين بين‌المللي همراه باشد.
نمونه‌هايي از قوانين ملي در مورد نحوه گزارش‌دهي بودجه‌اي در متن « دستورالعمل» درج شده است (72). علاوه بر اين تعدادي از كشورها متعهد شده‌اند كه اطلاعات بودجه‌اي و ديگر اطلاعات مربوط به اقتصاد كلان را بر اساس آنچه كه در « ميعارهاي ويژه نشر اطلاعات» به كار گرفته شده منتشر سازند. در زمينه بودجه‌اي، اين تعهدات شامل به موقع بودن و تناوب گزارش دهي در مورد عمليات دولت فراگير، عمليات دولت مركزي و بدهي دولت مركزي مي‌شوند. اگرچه در حال حاضر معدودي از كشورها گزاش دهي بودجه‌اي را منطبق با « معيارهاي ويژه نشر اطلاعات » به نمايش گذارده‌اند، بسياري ديگر از كشورها نيز به منظور ارتقا روش‌هاي گزارش‌دهي خود اقداماتي را شروع كرده‌اند.
يكي ديگر از عوامل به‌گزيني تجربه‌ها در اين زمينه، قانون آزادي اطلاعات است. شماري از كشورها كارگزاري‌هاي دولتي را قانونا ملزم كرده‌اند كه كليه اطلاعات خود را جز چند استثنا ( كه معمولا شامل امنيت ملي، روابط خارجي، منافع ملي اقتصادي، اسرار محرمانه اشخاص ثالث، و اسرار محرمانه شخصي ) را در صورت درخواست افراد در اختيارشان بگذارند. در برخي كشورها قانونگذار دولت را موظف مي‌كند كه چنانچه اعتقاد دارد عدم انتشار اطلاعاتي منطبق با منافع ملي است، ادعاي خود را ثابت كند.
به طوري كه در« نظام انتشار داده‌هاي عمومي » (73) تصريح شده ، رعايت حداقل موازين ايجاب مي‌كند كه تقويم زماني نشر اطلاعات براي سال آينده از قبل منتشر شود و تاريخ انتشار اطلاعيه‌ها از تاريخ انتشار گزارش‌هاي سالانه و زمان انتشار گزارش‌هاي معمولي عقب‌تر نباشد. همچنين اسامي و نشاني شخص يا دفتري كه قرار است تازه‌ترين اطلاعات را در اختيار بگذارد دقيقا مشخص باشد. مقامات بايد متعهد شوند كه گزارش‌هاي بودجه‌اي و داده‌ها را همزمان براي كليه متقاضيان منتشر كنند.
3 . علني بودن تهيه ، اجرا و ارائه گزارش بودجه
انتخاب موازين صحيح براي اطلاعات و داده‌هاي بودجه‌اي، نقش بسيار مهمي در شفافيت بودجه‌اي ايفا مي‌كند. روش‌هاي اصلي در اين زمينه به محتواي سند بودجه، طبقه‌بندي و نحوه ارائه برآوردهاي بودجه‌اي، اجرا و نظارت، گزارش دهي بودجه‌اي مربوط مي‌شود. «مجموعه » مقرر مي‌دارد كه : « مستندسازي بودجه بايد اهداف سياستگذاري بودجه‌اي، چارچوب اقتصاد كلان، مبناي سياستگذاري بودجه و مخاطرات عمده مالي را مشخص نمايد » (74). « مجموعه » توصيه مي‌كند كه گزيده تجربيات در زمينه مستندسازي بودجه به موارد زير توجه كند :
1) هدف‌هاي سياستگذاري بودجه‌اي و پايداري؛
2) مقررات بودجه‌اي؛
3) چارچوب اقتصاد كلان؛
4) جداسازي تعهدات موجود از سياستگذاريهاي جديد ؛
5) و مخاطرات عمده مالي.
تقريبا در تمام كشورها، بودجه چشم‌اندازي سالانه دارد. در عين حال اين نكته نيز مهم است كه در مورد هدف‌هاي سياستگذاري وسيع‌تر دولت؛ تبعات سياست‌هاي بودجه‌اي فعلي براي سال‌هاي آينده و پايايي وضعيت بودجه‌اي در ميان مدت و بلندمدت اطلاعيه‌اي روشن انتشار يابد. از ديدگاه « مجموعه»، « هدف‌هاي سياستگذاري و ارزيابي سياستگذاري بودجه‌اي بايد در قالب يك اطلاعيه، چارچوب بودجه سالانه را معين كند». (75) بنابراين رعايت حداقل موازين ايجاب مي‌كند كه همراه با بودجه، گزارشي نيز در مورد چشم‌انداز بودجه‌اي و اقتصادي ارائه شود كه شامل اطلاعيه‌اي در مورد هدفها واولويت‌هاي بودجه، خلاصه‌اي از دورنماي اقتصادي، وارزيابي كيفي پايايي بودجه‌اي باشد.
بسياري از كشورها هم اكنون در مورد سياستگذاريهاي اصولي بودجه‌اي و اقتصادي بيانيه‌هايي صادر مي‌كنند و تعداد روبه افزايش ديگري نيز اين كار را به صورت پيش‌بيني‌هاي ميان مدت اقتصادي و بودجه‌اي انجام مي‌دهند. لازم است بيانيه‌هاي سياستگذاري كه مبتني بر پيش‌بيني‌هاي ميان مدت ارقام كلي بودجه‌اي تفكيك شده است و برآوردهاي ميان مدت، يكپارچه و منطقي كه بر حسب كارگزاري‌هاي هزينه كننده تفكيك شده‌اند از يكديگر متمايز شوند. نوع اخير گاهي " چارچوب بودجه‌اي ميان مدت " ناميده مي‌شود. نوع قبلي مبين برداشتن گامي ضروري در جهت تدوين " چارچوب بودجه‌اي ميان مدت " است. انجام اين كارها به لحاظ اداري و سياسي طاقت‌فرسا است و شايد به اين دليل بهترين الگوي آنها در كشورهاي عضو سازمان همكاري‌هاي اقتصادي اروپا پياده شده است.
يكي از امتيازات پيش‌بيني‌هاي ميان مدت براي كشورهاي در حال توسعه و كشورهاي در حال گذر اين است كه حلقه اتصالي بين بودجه‌هاي سرمايه و جاري به وجود مي‌آورد. بدون هماهنگي‌اي كه معمولا اين اتصال به وجود مي‌آورد، مطلوبيت اطلاعات بودجه محدود است، و غالبا جهت هزينه‌هاي اجرايي و نگهداري تداركي ديده نمي‌شود. نمونه‌هاي موفق اجراي اين روش در هنگ‌كنگ ، مجارستان، آلمان در « دستورالعمل» تشريح شده است (76).
از لحاظ فني ارزيابي پايايي بودجه‌اي نيازمند تفكيك تغييرات نسبت بدهي بر حسب عواملي است كه بازتاب موازنه اوليه (77) ( موازنه كلي منهاي پرداخت بهره ) بهره پرداختي روي وام ، نرخ رشد اقتصاد و ميزان بدهي اوليه است. از ديدگاه سياستگذاري تغييرات موازنه اوليه ، جهت انجام تعهد در سررسيد در يك محدوده زماني مشخص، را بايد در كانون توجه قرار داد. در انجام ارزيابي مهم است كه نوسانات ارقام كلي اقتصادي و بودجه‌اي در كوتاه مدت و ميان مدت از تغييرات ساختاري تميز داده شوند. در بلند مدت نيز مهم است كه تعهدات سياستگذاري ( كه اثرات بودجه‌اي آن در آينده مشاهده خواهد شد) به نحوي صحيح در نظر گرفته شوند از مواردي كه كاملا به اين موضوع مربوط مي‌شوند برنامه‌هاي بازنشستگي عمومي است كه هزينه‌هاي آن در جهت معكوس پيري جمعيت است. (78)
قواعد بودجه‌اي معمولا نوعي موافقتنامه ( در مقوله قانون ) هستند كه سياستگذاري بودجه‌اي دولت را محدود مي‌سازند. نمونه‌هاي آن عبارتند از: الزام به تنظيم بودجه متوازن، تعيين سقف‌هاي استقراض براي دولت مركزي ( مثلا دسترسي به منابع بانك مركزي ) و سطوح پايين‌تر دولت، يك «قاعده طلايي» (79) كه به موجب آن استقراض دولت نبايد از سرمايه‌گذاري عمومي تجاوز نمايد و « همگرايي بودجه‌اي» (80) كه در « عهد نامه ماستريخت» (81) آمده است . بديهي است هرگونه مقرراتي كه دولت برگزيند بايد به نحوي مشخص باشد. موضوع شفافيت كه در اينجا مطرح مي‌شود وضوحي است كه مقررات مورد نظر بر اساس آن تعريف شده است. قاعده طلايي مي‌تواند در معرض تفسيرهاي مختلف قرار گيرد، مثلا كه اصولا چه مواردي شامل سرمايه‌گذاري عمومي مي‌شود و به يك رده‌بندي مشخص در بودجه نياز دارد. بنابر توصيه « مجموعه»، «هرگونه ضابطه بودجه‌اي اتخاذ شده ( مثلا توازن الزامي بودجه، يا تعيين سقف استقراض براي سطوح پايين‌تر دولت ) بايد مشخص باشد» (82). واضح است كه چنانچه پايايي مقررات بودجه‌اي مدنظر باشد، در صورتي كه شرايط اقتصادي ايجاب نمايد كه مقررات به طريقي ناديده گرفته شوند، بايد بتوان در اجراي آن انعطاف‌پذير بود. در عين حال بايد روشن باشد كه تحت چه شرايطي اينگونه ناديده گرفتن‌ها توجيه‌ناپذيراند، گزارش عملكرد در زمينه انواع مقررات نيز بايد با ديگر عملكردهاي «مجموعه» همخواني داشته باشد.
سياست بودجه‌اي بايد با توجه به تاثيركلي آن بر اقتصاد و متناسب با سياست‌هاي اقتصاد كلان تعيين شود. بيشتر كشورها براي پيش‌بيني‌هاي اقتصاد كلان و تعيين سياست‌ها روش‌هاي رسمي دارند، و كشورهاي پيشرفته براي تنظيم بودجه از مدل‌هاي پيچيده كمي استفاده مي‌كنند. «مجموعه» توصيه مي‌كند كه « بودجه سالانه در قالب يك چارچوب جامع و منسجم كمي اقتصاد كلان و فروض اقتصادي و مولفه‌هاي كليدي ( مثلا نرخ‌هاي مالياتي موثر ) كه مبناي پيش‌بيني‌هاي بودجه را تشكيل مي‌دهد، ارائه شود.» (83) رعايت حداقل موازين ايجاب مي‌كند كه بيانيه‌اي در مورد چارچوب ميان مدت اقتصاد كلان بودجه ـ شامل پيش‌بيني‌هاي اقتصاد كلان كه مبناي بودجه را تشكيل مي‌دهد ـ انتشار يابد. ارزيابي عقلايي بودن بودجه همچنين نيازمند آن است كه پيش فروض مولفه‌هايي كه بر برآوردهاي بودجه تاثير عمده‌اي مي‌گذارند نيز گزارش شوند.
تعيين شفاف هزينه ادامه برنامه‌هاي دولتي، و نيز تعيين ميزان هزينه اقدامات جديد پيشنهادي، از جمله عوامل حياتي انضباط بودجه هستند. « مجموعه» تاكيد مي‌ورزد كه « تعهدات (84) موجود بايد از سياستگذاريهاي جديدي كه در بودجه سالانه گنجانده مي‌شود متمايز شود» (85). دولت‌ها بايد سياست هزينه و مالياتي را كه در دست تدوين است و انتظار مي‌رود بر اسناد بودجه تاثيرات مالي بگذارد طي اطلاعيه‌اي اعلام كنند. يكي از نمونه‌هاي خوب اين نوع گزارش‌دهي انگلستان است كه تنها جدول خلاصه و معيارهاي جديد بودجه و برآورد اثربخشي آنها در سند بودجه ارايه مي‌دهد و درعين حال با انتشار ضميمه‌اي در مورد هر يك از اين معيارها توضيحات مشروح‌تري در اختيار مي‌گذارد.
برآوردهاي بودجه‌اي و پيش‌بيني‌هاي مبناي آنها در معرض مخاطراتي قرار دارند، كه از جمله ميتوان به تغيير در فروض و مولفه‌ها و نيز عدم اطمينان از تعهدات هزينه‌اي ويژه اشاره كرد. « مجموعه » توصيه مي‌كند كه « مخاطرات عمده‌اي كه در بودجه اثرگذار است، از جمله تغيير پيش‌فرض‌هاي اقتصادي و هزينه‌هاي نامطمئن تعهدات هزينه‌اي ويژه ( مثلا تجديد ساختار مالي ) ، حتي الامكان بايد به صورت كمي مشخص شود.» (86) رعايت حداقل موازين مربوطه ايجاب مي‌كند كه همراه اسناد بودجه، بيانيه‌اي نيز در مورد مخاطرات مالي ارائه شود و در اين بيانيه اثرات تغيير فروضي كه مبناي پيش‌بيني‌هاي بودجه‌اي هستند، بدهي‌هاي احتمالي ( تعهدات مشروط) و ديگر ابهام‌هاي مربوط به هزينه بعضي برنامه‌ها، ذكر شوند (87). اين امر مي‌تواند ارزيابي قابليت بودجه را به عنوان بيانيه خروجي‌هاي بودجه‌اي مورد انتظار تسهيل نمايد (88). به منظور جلوگيري از « مخاطرات اخلاقي » اين بيانيه نبايد شامل بدهي‌هاي بالقوه‌اي باشد كه جنبه ضمني دارند، ( از قبيل موارد ضمانت ) پاره‌اي از اين مخاطرات، تعريف صحيح دولت و نقش روشن آن را در مقابل بخش‌هاي ديگر مطرح كنند.
طبقه‌بندي بودجه اهميت ويژه‌اي دارد . « مجموعه » مقرر مي‌دارد كه « اطلاعات مربوط به بودجه به گونه‌اي طبقه‌بندي و ارائه شود كه تحليل‌هاي سياستگذاري را تسيهل كند و پاسخگويي را ارتقاء بخشد». (89) «مجموعه » به‌گزيني تجربيات را در طبقه‌بندي و ارائه خروجي‌هاي بودجه در چهار زمينه زير توصيه مي‌كند:
1 ) رده بندي ورودي‌ها ؛
2 ) اهداف برنامه‌ها ؛
3 ) نماگرهاي وضعيت بودجه‌اي دولت ؛ و
4 ) مبناي حسابداري.
مبادلات بودجه‌اي بايد بتوانند از ديگاه تبعات اقتصادي آنها، شكل تخصيص، كنترل اداري و هدفها مورد بازنگري قرار گيرند. " مجموعه " مقرر مي‌دارد كه " داد و ستدهاي دولتي به صورت ناخالص ارائه شوند، به نحوي كه اقلام درآمد، هزينه و تامين منابع مالي از يكديگر متمايز باشند و اقلام هزينه بر مباني اقتصادي، كاركردي و اداري طبقه‌بندي شوند. اقلام مربوط به عمليات فرابودجه‌اي نيز بايد به نحو مشابهي دسته‌بندي شوند. اقلام بودجه بايد به نحوي ارائه شوند كه انجام مقايسه‌هاي بين‌المللي را امكان‌پذير سازند " (90). آن نوعي از طبقه‌بندي كه تمام اين نيازها را برآورده كند پايه و اساس تحليل بودجه، ارائه بودجه و حسابهاي نهايي است. يك نظام طبقه‌بندي كامل بايد امكان تهيه گزارش براي هر يك از اين منظورها را فراهم آورد.
شفافيت و پاسخگويي در دولت مستلزم آن است كه بودجه‌ها و حساب‌ها با هدفها و نتايج فعاليت‌هاي دولت ارتباط داشته باشند، نه آن گونه كه در« بودجه رديف ـ فقره » (91) متعارف معمول بود، فقط به مواردي بپردازد كه براي آن پول هزينه شده است. بودجه‌ريزي مدرن در حد امكان سعي مي‌كند اهداف دولت را از فعاليت‌هاي خود مشخص سازد و خروجي‌ها و نتايج را در رابطه با آن اهداف اندازه‌گيري كند. يكي از عوامل مهم در اين راستا طبقه‌بندي هزينه‌ها به « برنامه»، «برنامه فرعي»، «فعاليت» است. اين تقسيم‌بندي با تدقيق و روشني روزافزون متناسب با هدف‌هاي مشخصي كه تعريف شده‌اند، صورت مي‌گيرد. به هر حال بايد توجه داشت كه « طبقه‌بندي برنامه » مكمل بندهاي پيش گفته است و نه جايگزين آنها. كليه كشورها لااقل براي تعريف اصلي كه ارائه مي‌دهد، ظرفيت لازم را دارند. بنابراين « مجموعه » خواستار اعلام هدف‌هاي اصلي برنامه‌هاي دولت ( از قبيل تحصيلات ابتدايي و بهداشت عمومي ) در اسناد بودجه است. اين امر بايد مقايسه بين خروجي‌ها و نتايج را تسهيل نمايد. در مورد هدف‌هايي كه بر اساس برنامه‌هاي بودجه‌اي بايد به آنها دست يافت ( مثلا بهبود شاخص‌هاي اجتماعي مورد نظر ) بايد بيانيه‌اي صادر شود. (92)
از ديدگاه «مجموعه»، « تراز كلي بودجه دولت بايد نمايانگر خلاصه موزوني از شاخص‌هاي وضعيت بودجه‌اي دولت باشد. اين تراز زماني كه شرايط اقتصادي قضاوت در مورد سياستگذاري را تنها بر اساس تراز عمومي نامناسب مي‌سازد، اين تراز بايد با نماگرهاي ديگر بودجه‌اي ( مثلا تراز عملياتي، تراز ساختاري، و تراز اوليه ) تكميل شود.» (93) تعريف فعلي GFS از «تراز كلي بودجه دولت» (94) ، هر چند در تمام كشورها به كار گرفته نمي شود، اما چارچوب راهنمايي براي تحليل سياست بودجه‌اي فراهم مي‌آورد. اگرچه توصيه شده كه تحليل وضعيت بودجه‌اي دولت بر اساس « تراز كل بودجه دولت » انجام گيرد، اين معيار نقاط ضعفي دارد كه در «دستورالعمل» به آن پرداخته شده است (95). نقاط ضعف و نارسايي‌هاي ديگر در اين زمينه نيز در «دستورالعمل» آمده است (96) . رعايت حداقل موازين ايجاب مي‌كند كه در اسناد بودجه، « تراز كل بودجه دولت» همراه با يك جدول تحليلي اعلام شود كه از تخمين‌هاي بودجه استخراج شده باشد.
براي حسابداري دولتي يا گزارش‌دهي مالي هيچگونه موازين بين‌المللي قابل قبولي وجود ندارد، اگرچه برخي دولت‌ها اقداماتي در زمينه تدوين « موازين بين‌المللي حسابداري و گزارش دهي مالي» (97) به عمل آورده‌اند. « مجموعه» مقرر مي‌دارد، « بودجه سالانه و حسابهاي نهايي شامل گزارشي از مبناي حسابداري ( به عبارت ديگر نقدي يا تحقق يافته ) و موازيني باشد كه در تهيه و ارائه اقلام بودجه به كاررفته است » (98). يكي از عوامل اصلي شفافيت همراه بودن بودجه با يك بيانيه در مورد موازين حسابداري است در مبناي حسابداري ( مثلا نقدي يا تحقق يافته ) بايد تعريف نهاد گزارش دهنده، و هرگونه مستنيات پوشش بودجه روشن باشد. علاوه براين هرگونه تجديد نظر در روش حسابداري و عمل بايد با قرينه‌اي از اثرات تبعي تجديد‌نظر در ارقام كلي مالي علني شود. اطلاعيه‌هاي قبلي در مورد هر گونه تغيير مهم در سياست‌ها يا اعمال حسابدراي بايد منتشر شوند.
در زمينه اجرا و نظارت بودجه، «مجموعه» انتخاب بهترين گزينه‌ها را نسبت به : 1) نظام حسابداري 2) تداركات و استخدام 3 ) حسابرسي پيشنهاد مي‌كند. « مجموعه» تاكيد مي‌كند: « راهكارهاي اجرا و نظارت بر هزينه‌هاي مصوب بايد به روشني مشخص شوند» (99).
يك نظام حسابداري موثر، پايه‌اي براي اطلاعات به موقع و معتبر در زمينه فعاليت‌هاي دولت به شمار مي‌آيد. «مجموعه» توصيه مي‌كند كه، « يك نظام جامع و فراگير حسابداري پايه‌گذاري شود. اين نظام بايد مبناي قابل اعتمادي براي ارزيابي بدهي‌هاي معوقه فراهم آورد » (100) . نظام حسابداري بايد مبتني بر نظام‌هاي كنترل داخلي جا افتاده باشد، امكان يافتن و ضبط اطلاعات را در مرحله تعهد فراهم كند ( تا از اين طريق بتواند گزارش‌هايي در زمينه بده‌هاي معوقه به دست آورد) تمام داد و ستدهايي را كه از منابع خارجي تامين منابع مالي شده‌اند به موقع پوشش دهد، سوابق كمك‌هاي غر نقدي دريافتي را نگهداري نمايد، معاملات ترازنامه، از قبيل بدهي‌هاي ناشي از « تجديد ارزيابي سرمايه » (101) را منعكس كند.
بسياري از كشورها به منظور تجديد ساختار بانك‌ها از تركيبي از عمليات ترازنامه ( انتقال قرضه‌هاي دولتي يا تعهد ديون ) و عمليات شبه مالي ( وام‌هاي بانك مركزي ) استفاده كردند تا بتوانند از حمايت‌هاي بودجه‌اي برخوردار شوند. در يك نظام يكپارچه حسابداري دولتي با موازين تحقق يافته و يا تحقق يافته اصلاح شده (102) ضروري است كه مبادلات وام را با حسابهاي عملياتي تطبيق دهند. برقراري موازين بين‌المللي حسابداري براي ثبت اين قبيل معاملات غير نقدي و پوشش دادن به همه پايه‌هاي حسابداري مطلوب است.
در هر حال، اينگونه عمليات حسابداري لزوما انعكاس دهنده واقعي اثرات اقتصادي عوامل نيست و مي‌تواند منعكس كننده سياستگذاريهاي گذشته، همچون تامين اعتبار مستقيم توسط بانك باشد. بنابراين تجديد ارزيابي سرمايه‌گذاري مي‌تواند نتيجه فعاليت‌هاي شبه مالي انباشه شده درگذشته باشد، كه اثرات آن در گذشته كمتر از واقعيت ارزيابي شده است، ولي زماني كه تجديد ارزيابي سرمايه‌گذاري صورت مي‌گيرد بيش از واقعيت اظهار مي‌شود. به رغم اين نكته بهتر است به خاطر شفافيت، اين قبيل فعاليت‌ها توسط دولت كاملا مشخص و علني شود.
عقد قرارداد براي خريد كالا و خدمات به ويژه هنگامي كه قراردادهاي بزرگي مطرح‌اند، بايد باز و شفاف باشد تا فرصت‌هاي فساد به حداقل برسد و اطمينان حاصل شود كه وجوه عمومي به درستي هزينه شده‌اند. در اين زمينه « مجموعه» مقرر مي‌دارد كه « راهكارهاي تداركات و استخدام به صورتي استاندارد تدوين و براي همه علاقمندان قابل دسترسي باشد » (103). ملاحظات مشابه شامل قراردادهاي ارجاع خدمات دولتي يا فراگردهاي مديريتي و ... به شرحي كه قبلا آمد خصوصي مي‌شوند.
حسابرسي‌هاي درون سازماني توسط كارگزاران دولتي يكي از اولين خطوط دفاعي در مقابل سوء استفاده يا سوء اداره وجوه عمومي به شمار مي‌آيند (104). حسابرسي توسط حسابرسان درون كارگزاري به لحاظ تطابق با موازين كارگزاري توسط حسابرسان خارج از كارگزاري مطالب با ارزشي را جهت بازنگري فراهم مي‌سازد. موجوديت و اثربخشي حسابرسان داخلي بايد با اين الزام تضمين شود كه فراگردهاي حسابرسي دروني به وضوح تعريف شوند و دردسترس همگان قرار گيرند نيز اثربخشي اين فراگيردها نيز بايد در معرض بازنگري حسابرسان خارج از كارگزاري قرار داشته باشد.
موازين گزارش‌دهي بودجه‌اي عبارتند از: 1) بودجه و خروجي‌هاي فرابودجه‌اي؛ 2) حسابهاي نهايي؛ 3) نتايج برنامه‌ها. « مجموعه » بر اينكه « گزارشگري بودجه‌اي به موقع فراگير و قابل اعتماد باشد و انحرافات از بودجه را مشخص سازد » تاكيد مي‌ورزد (105). مديريت اثربخش مالي به ميزان قابل توجهي به اطلاعات به هنگام، قابل اعتماد و مربوط به همان سال در مورد وضعيت بودجه‌اي دولت بستگي دارد. بنابراين مجموعه مقرر مي‌دارد كه وضعيت بودجه‌اي در نيمه هر سال به قانونگذار گزارش شود. اين امر موجب خواهد شد كه در برابر اوضاع و شرايط متغير اقتصادي و بودجه‌اي راهكارهاي مناسبي اتخاذ شود. به عبارت ديگر، « گزارش‌هاي بودجه‌اي و خروجي‌هاي فرابودجه‌اي بايد در طول سال به نحوي منظم و به صورتي كه با پيش‌بيني‌هاي اوليه قابل مقايسه باشد، ارائه شود. در نبود اطلاعات مشروح مربوط به سطوح پايين‌تر دولت، بايد نماگرهاي موجود در مورد وضعيت‌هاي بودجه‌اي آنها ( مثلا استقراض بانكي و نشر اوراق قرضه ) ارائه شود» (106).
رعايت حداقل موازين ايجاب مي‌كند كه حسابهاي نهايي بودجه دولت مركزي انعكاس دهنده موازين عالي پوشش و معتبر بودن باشد، با تخصيص‌هاي بودجه‌اي تطابق داشته باشد، و توسط حسابرس مستقل حسابرسي شود. بنا به توصيه مجموعه، «حسابهاي بودجه‌اي بايد به هنگام ، فراگير ، حسابرسي شده و همراه با اطلاعات كامل در مورد عمليات فرابودجه‌اي به قانوگذار تقديم شود » (107). حسابهاي حسابرسي شده بايد ظرف دوازده ماه از پايان سال مالي آماده شوند. حسابهاي نهايي هر يك از سطوح دولت فقط در محدوده قلمرو مربوطه رسيدگي و ارائه خواهد شد. در عين حال دولت مركزي بايد تصويري قابل اعتماد از سطوح پايين‌تر دولت و خروجي بودجه‌اي دولت فراگير ارائه دهد. حسابهاي نهايي بايد با تخصيص‌هاي بودجه تطبيق داده شوند و جدول خلاصه دلايل انحراف از تخصيص‌هاي اوليه را نمودار سازد. حسابهاي حسابرسي شده بايد كاملا با صورت حسابهاي بانكي تطابق داشته باشند و در مدت حداكثر يك سال به قانونگذار تسليم شوند.
به طوري كه قبلا نيز اشاره شد، هدف‌هاي برنامه‌هاي اصلي بودجه بايد طي اعلاميه‌اي گزارش شود. « مجموعه » مقرر مي‌دارد: « آنچه در مسير هدف‌هاي برنامه‌هاي عمده بودجه‌اي محقق شده بايد به قانونگذار گزارش شود » (108). خروجي دستاورد برنامه‌هاي دولت بايد زير نظر باشد و قانونگذار گزارش تشريحي و تحليلي نتايج برنامه را در مقابل هدف‌هايي كه در اسناد بودجه آمده دريافت دارد.
4. اطمينان‌يابي مستقل از يكپارچگي
يكي از الزام‌هاي اساسي شفافيت بودجه‌اي، وجود ساز و كارهايي نهادينه است كه براي قانونگذار و قاطبه مردم كيفيت بالاي اطلاعات و داده‌هاي بودجه‌اي ارائه شده توسط دولت را تضمين كند. « مجموعه» خواستار آن است كه « يكپارچگي اطلاعات بودجه‌اي مستقلا يا به صورت عام قابل رسيدگي دقيق باشد» (109). در اين زمينه « مجموعه » گزيده تجربيات را در سه حوزه زير توصيه مي‌كند: 1) حسابرسي از خارج؛ 2) رسيدگي دقيق پيش‌بيني‌هاي اقتصاد كلان؛ 3) يكپارچگي آمار مالي.
نهادهاي ملي حسابرسي (110) در اغلب كشورها وجود دارند، هر چند اشكال دقيق و ميزان استقلال آنها متفاوت است. در مورد با نقش اين نهادها «مجموعه» مقرر مي‌دارد: « يك واحد ملي حسابرسي، يا سازماني مشابه، با مسووليت گزارش‌دهي‌هاي به‌هنگام به قانونگذار و مردم در مورد يكپارچگي حسابهاي دولتي توسط قانونگذار به وجود آيد» (111). نقش اصلي اين نهادها پشتيباني و ارتقاء پاسخگويي در برابر مردم است. با عنايت به اين كه دولت‌ها در مسير واگذاري قدرت تصميم‌سازي قدم برمي‌دارند، نقش آنها مي‌تواند بعد جديد و مهم ديگري نيز پيدا كند.
هسته اصلي حسابرسي دولت حسابرسي انتظامي (112) است. اين امر گواهي است بر پاسخگويي هر كارگزاري كه شامل ارزيابي سوابق مالي مي‌شود اظهارنظر در مورد صورت‌هاي مالي؛ پاسخگويي مالي مجموعه دولت و حسابرسي نظام‌ها و معاملات مالي و حسابرسي دروني و عملكردهاي حسابداري ( كه ميزان تطابق آن را با قوانين مصوب و مقررات ارزيابي مي‌كند).
حسابرس، در خاتمه يك حسابرسي انتظامي، گزارشي در مورد با يافته‌هاي خود را ارائه مي‌دهد. نظرهاي بدون قيد و شرط زماني ابراز مي‌شوند كه حسابرس اطمينان خاطر پيدا كند كه حسابهاي مالي با به كارگيري مباني پذيرفته شده و سياست‌هاي منسجم تهيه شده‌اند، صورت‌ها با الزام‌هاي قانوني و مقررات تطبيق دارند، نظرات ابراز شده در صورت‌هاي مالي با معلومات حسابرس در مورد كارگزاري حسابرسي شده مطابقت دارد، و تمام مطالب مرتبط با صورت‌هاي مالي در حد كفايت ارائه شده‌اند.
استقلال نهادهاي عالي حسابرسي ملي به عنوان اصلي مهم، اختيار رياست حسابرسان در ارائه گزارش مستقيم به مجلس و قاطبه مردم، نحوه استخدام آنها توسط قانونگذار، رسيدگي به اختلافات ، و نظاير آن با ذكر نمونه‌هاي موفقي از هندوستان و انگلستان ، در « دستورالعمل» به صورتي نسبتا مشروح مورد بحث قرار گرفته است (113).
به طوري كه قبلا نيز يادآوري شد، برآوردهاي بودجه‌اي بايد مبتني بر پيش‌بيني‌هاي پيوسته و منطقي باشد. « مجموعه» توصيه مي‌كند كه، « پيش‌بيني‌هاي اقتصاد كلان ( به انضمام پيش فرض‌هاي مربوطه ) در معرض رسيدگي‌هاي دقيق متخصصين مستقل قرار داشته باشد» (114).
به دليل حساسيت درآمد و هزينه و برخي اجزا تامين منابع به ارقام كليدي اقتصاد كلان، يكي از عوامل تعيين كننده اعتبار بودجه، كيفيت پيش‌بيني‌هاي اقتصاد كلان است كه ارقام بر آن مبتني هستند.
رعايت حداقل موازين ايجاب مي‌كند كه فروض و روش‌هاي اجرايي كه در پيش‌بيني‌هاي اقتصاد كلان به كار گرفته شده‌اند، به صورت معمول همزمان با تقديم لايحه بودجه به قانونگذار، و ترجيحا به صورت ضمايم اسناد بودجه، در دسترس عام قرار گيرند. صدور اعلاميه‌اي مبني بر بيان مسووليت كه هويت پيش بيني كننده را اعلام دارد، شفافيت به مراتب افزون خواهد ساخت. چنانچه ارزيابي پيش‌بيني‌هاي اقتصاد كلان، كه مبناي ارقام بودجه‌هاي قبلي است نيز با نتايج واقعي مقايسه و منتشر شود، شفافيت به ميزان قابل توجهي افزايش مي‌يابد.
عملكرد كشورها در اين زمينه بسيار متفاوت است چنان كه برخي كشورهاي صنعتي پا را از حداقل موازين نيز فراتر نهاده‌اند و نهادهاي ديگري را مامور نقد يا ارزيابي پيش‌بيني‌ها كرده‌اند.
ايجاد يك دفتر آمار ملي كه از سوي قانونگذار به آن استقلال فني اعطا شود، مي توان انتشار آمار رسمي را به عهده بگيرد و كيفيت و يكپارچگي آمار مالي و ديگر اطلاعات تضمين كند. به توصيه « مجموعه » ، « با قائل شدن استقلال نهادين براي دفتر آمار ملي، به يكپارچگي آمار فني تقويت كرد » (115). در زمينه مالي، وجود چنين دفتري در هماهنگ گردآوري و تنظيم اطلاعات مالي فراگير از منابع رسمي نقشي حياتي ايفا مي‌كند و موازين مربوط را براي گزارش دهي مالي تضيمن مي‌كند. « دستورالعمل» اقداماتي را كه كميسيون آمار سازمان ملل متحد در زمينه به‌گزيني و تهيه و تنظيم آمار رسمي انجام مي‌دهد توضيح داده است (116). اطلاعات جامع‌تر مربوط به « اصول بنيادين آمار رسمي سازمان ملل متحد نيز دستورالعمل درج شده است ».(117)
به منظور اطمينان دادن به استفاده‌كنندگان آمار رسمي، شفافيت اقدامات و فراگردي دفتر آمار ملي نيز لازم است. «مجموعه» توصيه مي‌كند كه به منظور حفظ و اعتبار كيفيت داده‌ها، تمام كشورها موازيني را كه در «نظام انتشار داده‌هاي عمومي» (GDDS) ارائه شده، رعايت كنند. اين موازين عبارتند از اشاعه مستندات، رويه‌ها و منابعي كه در تهيه آمار به كار گرفته شده‌اند؛ اشاعه مشروح اجزاء آماري؛ رفع مغايرت با ديگر داده‌هاي مربوط، و چارچوب آماري كه مقابله‌هاي آماري را پشتيباني و منطقي بودن آن را تضمين كند، اشاعه نحوه و شرايطي كه تحت آن آمار رسمي تهيه شده‌اند ( شامل محرمانه نگهداشتن اطلاعات قابل كشف )؛ دسترسي به داده‌ها قبل از انتشار در درون دولت؛ اظهارنظرهاي وزير به هنگام انتشار داده‌ها؛ و ارائه اطلاعات در مورد بازنگري‌ها و اطلاعيه‌هاي قبلي در زمره تغييرات عمده در روش‌ها.
پاورقي:
48) ر.ك. بند 2-1 "مجموعه".
49) همان، بند 2-1-1.
50) براي اطلاع بيشتر در زمينه عمليات بين دولتي در دولت‌هاي فدرال " دستورالعمل " استفاده از تجارب استراليا و ايالات متحده امريكا را در شيوه بهينه ارائه بودجه‌هاي تلفيقي پيشنهاد مي‌كند. ر. ك . بندهاي 64 و 65 " دستورالعمل".
51) ر.ك. بند 2-1-2 "مجموعه"
52) پيش‌بيني‌هاي ميان مدت به صورتي مشروح‌تر در بندهاي 98 الي 101 "دستورالعمل" تشريح شده‌اند.
53) ر.ك. بندهاي 67 الي 71 "دستورالعمل"
54) ر.ك. بند 2-1-3 "مجموعه"
55) tax base
56) accelerated depreciation
57) تعريف دقيق هزينه مالياتي به طرز ويژه‌اي مشكل و نيازمند مشخص كردن نقطه " مبدا " (benchmark) يا "معمولي" (normal) ساختار مالياتي است كه از آنچه كه به عنوان هزينه‌ها تلقي مي‌شود، فاصله مي‌گيرد.
58) ر.ك. بندهاي 75 الي 79 " دستورالعمل".
59) ر.ك. بند 2-1-4 "مجموعه"
60) براي شرح بيشتري در اين زمينه ر.ك. بندهاي 102 و 103 "دستورالعمل".
61) Indexed debt ديوني است كه بر حسب پول ملي، ولي معادل ارزش آن بر حسب يك ارز خارجي، تورم، يا نوعي كالا ( از قبيل نفت يا طلا ) محاسبه مي شود.
62) Debt instruments
63) memorandum items
64) هنگامي‌كه فاصله زماني سررسيد مشخص نيست ميتوان تاريخ سررسيد اصلي را گزارش كرد.
65) Country of residence
66) debt swap
67) Special Data Dissemination Standard (SDDS)
68) ر.ك. بند 83 "دستورالعمل"
69) cash and cash equivalents شامل نقدينگي موجود، سپرده‌هاي جاري و سرمايه‌گذاري‌هاي كوتاه‌مدتي كه سريعا قابل تبديل به نقدينگي باشند.
70) ر.ك. "مجموعه"، بند 2-2
71) همان، بند 2-2-1
72) ر.ك. " دستورالعمل" ، قاب شماره 8
73) General Date Dissemination System(GDD)
74) ر.ك. بند 3-1 "مجموعه"
75) براي شرح بيشتري در مورد medium-term budget framework يا اختصارا MTBF ر.ك. قاب شماره 9 "دستورالعمل".
76) ر.ك. بندهاي 100 و 101 "دستورالعمل"
77) primary balance
78) براي توضيحات بيشتر در اين مورد كه گزيده تجربيات تنها در معدودي اقتصادهاي پيشرفته موثر خواهد بود . ر ك . سطور پاياني بند 103 "دستورالعمل".
79) Golden rule
80) fiscal convergence
81) Maastricht Treaty
82) ر.ك. "مجموعه" بند 3-1-2
83) همان، ر.ك.بند 3-1-3
84) نحوه استفاده از واژه "تعهدات" (commitments) متفاوت است. در اينجا واژه به معناي كليه تعهدات هزينه‌هاي دولت تحت سياست‌هاي جاري است. در حسابداري، معناي آن محدودتر است. يعني مسووليتي كه دولت در مقابل يك تعهد آتي پيدا مي‌كند كه از يك قرارداد در آينده (مثلا تعهد خريد يك كالاي سرمايه‌اي) ناشي مي‌شود.
85) همان، ر.ك. بند 3-1-4
86) همان، ر.ك. بند 3-1-5
87) در مواردي ملاحظاتي در زمينه سياستگذاريهاي عمومي وجود دارد كه كمي كردن مخاطرات مالي شايد چندان مواجه نباشد، مثلا مواردي كه چنين اقدامي احتمالا موجب تضعيف قدرت چانه‌زني دولت در مقابل اشخاص ثالث مي‌شود.
88) براي مشروح مخاطرات مالي ر.ك. قاب شماره 10 "دستورالعمل"
89) ر.ك. "مجموعه" بند 3-2.
90) همان، بند 3-2-1.
91) Item-line budgeting
92) ر.ك. "مجموعه" بند 3-2-2
93) همان، بند 3-2-3
94) overall balance of government
95) ر.ك. بند 116 "دستورالعمل"
96) همان، بندهاي 117 الي 121
97) international standards for government accounting or financial reporting كه توسط فدراسيون بين‌المللي حسابدران ( International Federation of Accountants) يا اختصارا IFAC تدوين شده است. براي اطلاعات بيشتر در اين زمينه ر.ك. به قاب شماره 13 "دستورالعمل".
98) ر.ك. بند 3-2-4 "مجموعه"
99) همان، بند 3-3
100) همان، بند 3-3-1
101) recapitalization
102) accrual or modified accrual
103) ر.ك. بند 3-3-2 "مجموعه"
104) حسابرسي دروني در اينجا به معني حسابرسي در درون قوه مجريه تعريف شده و حسابرسي خارجي به معناي خارج از قوه است، بنابراين ، حسابرسي درون سازماني شامل حسابرسي يك كارگزاري توسط كارمندان خود كارگزاري است ( كه در شرايط ايده‌آل به مسوولان ارشد گزارش مي‌دهند) و حسابرسي يك كارگزاري توسط كارگزاري ديگر ( مثلا يك نهاد حسابرسي تحت كنترل وزارت دارايي يا نخست وزير).
105) ر.ك. بند 3-4 "مجموعه"
106) همان، بند 3-4-1
107) همان، بند 3-4-2
108) همان، بند 3-4-3
109) همان، بند 4-1
110) National Audit Institutions اين نهادها (در ايران، ديوان محاسبات) بالاترين مرجع حسابرسي در كشورها هستند.
111) ر.ك. "مجموعه"، بند 4-1-1
112) Regularity audit
113) ر.ك. "دستورالعمل" ، بندهاي 152 الي 155
114) ر.ك. "مجموعه" بند 4-1-2
115) همان، بند 4-1-3
116) ر.ك. "دستورالعمل"، بند 159
117) همان، قاب شماره 17.
انتهاي پيام